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新收入準則下商業折扣與折讓的財稅處理及納稅調整
（一）商業折扣的概念與分類
商業折扣，是指企業根據市場供需情況，在銷售商品時為了促進商品銷售、增加銷量，或保守商業秘密、隱藏實際交易價格，或針對不同身份的顧客，在出售商品時給予買方價格上的讓步行為。
商業折扣是企業最常用的促銷方式之一。企業為了擴大銷售、占領市場，采用銷量越多、價格越低的促銷策略，也就是我們通常所說的”薄利多銷”，如購買5件，銷售價格折扣10%;購買10件，折扣20%等。其特點是折扣在實現銷售的同時發生，我們可以叫著“現時折扣”。
另外還一種商業折扣，就是生產廠家給予經銷商的折扣（折讓），不是在實現銷售的同時就折扣，而是需要根據經銷商年度銷售業績以及銷售紀律的遵守情況等綜合情況確定折扣比例。比如，飲料廠家為了控制市場銷售價格避免竄貨和價格混亂，日常基本上是要求經銷商平價銷售或小幅加價銷售，年終后再根據業績完成情況以及銷售紀律遵守情況，再進行返利。這種折扣形式，我們可以叫做“售后折扣”。
（二）現時折扣的財稅處理
1.會計處理
現時折扣時，由于實際成交價格是確定的，不是可變的，因此銷售方按照折扣后的實際交易價格確認收入的實現，不需要再按照“可變對價”進行會計處理。
2.稅務規定
（1）《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規定，企業為促進商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除屬于商業折扣，商品銷售涉及商業折扣的，應當按照扣除商業折扣后的金額確定銷售商品收入金額。
說明：國稅函[2008]875號所述的“商業折扣”應該是一種現時折扣，不應包括售后折扣。
（2）《國家稅務總局關于折扣額抵減增值稅應稅銷售額問題通知》（國稅函[2010]56號）規定：
納稅人采取折扣方式銷售貨物，銷售額和折扣額在同一張發票上分別注明是指銷售額和折扣額在同一張發票上的“金額”欄分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅。
未在同一張發票“金額”欄注明折扣額，而僅在發票的“備注”欄注明折扣額的，折扣額不得從銷售額中減除。
說明：雖然國稅函[2010]56號的規定是針對增值稅，但是實務中對企業所得稅同樣適用。因為如果沒有在同一張發票“金額”欄注明折扣額的話，稅務局可以認定為無票支出等，反正有很多理由讓你服氣。《國家稅務總局企業銷售折扣在計征所得稅時如何處理問題的批復》（國稅函[1997]472號）也明確回答：納稅人銷售貨物給購貨方的銷售折扣，如果銷售額和折扣額在同一張銷售發票上注明的，可按折扣后的銷售額計算征收所得稅；如果將折扣額另開發票，則不得從銷售額中減除折扣額；納稅人銷售貨物給購貨方的回扣，其支出不得在所得稅前列支。
3.現時（商業）折扣的稅會差異分析
現時（商業）折扣的稅會差異就是會計和稅務在對待“實質”與“形式”的差異。會計處理時遵從“實質重于形式”，不需要過問商業折扣是否在同一張發票上開具的問題。稅務處理遵從稅收法定原則，稅法既然規定了商業折扣必須開具在同一張發票上，那就必須要有這個形式，否則即便實質上屬于商業折扣也不能在稅前扣除。
（三）售后折扣的財稅處理與納稅調整
1.會計處理
與現時折扣相比，售后折扣在銷售實際發生時，未來的折扣金額是不能確定的，交易雙方的交易價格也是不能最終確定，因此售后折扣就變成了新收入準則中的“可變對價”。
既然是可變對價，在確認銷售收入的時候，就需要通過職業判斷，合理估計最佳折扣金額，計入“合同負債”；年終時（資產負債表日）對于折扣的金額重新進行合理判斷，重新估計最佳的折扣金額，如與賬戶余額不一致的就需要進行調整。
（1）銷售發生時，合理估計折扣金額：
借：應收賬款/銀行存款等
貸：主營業務收入（減去折扣后的金額）
合同負債-售后折扣（估計的最佳金額）
應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）
（2）年度中間支付售后折扣，開具紅字折讓發票：
借：合同負債-售后折扣（估計的最佳金額）
貸：銀行存款（或應收賬款）等
應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）（紅字）
說明：如果沒有按照稅法規定開具紅字的折讓發票，則不能隨便沖減增值稅銷項稅額。
（3）年終時（資產負債表日），對折扣重新進行合理判斷，重新估計最佳金額，與賬戶余額不一致進行賬務調整：
借：合同負債-售后折扣（估計的最佳金額與賬戶負數差額）
貸：主營業務收入
估計的最佳金額與賬戶正數差額，做與上述會計分錄相反的分錄。
2.稅務處理
（1）增值稅
《國家稅務總局關于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發票問題的通知》（國稅函[2006]1279號）規定，納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發票后，由于購貨方在一定時期內累計購買貨物達到一定數量，或者由于市場價格下降等原因，銷貨方給予購貨方相應的價格優惠或補償等折扣、折讓行為，銷貨方可按現行《增值稅專用發票使用規定》的有關規定開具紅字增值稅專用發票。
（2）企業所得稅
在銷售收入確認時，由于滿足了應稅收入的確認，稅務上應根據《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）第一條規定全額確認為應稅收入。
會計上確認的售后折扣，由于在沒有實際發生前，金額是不確定的，且沒有“實際發生”，根據《企業所得稅法》第八條規定，也不得稅前扣除。實際發生時，按稅法規定開具了紅字發票的可以沖減收入；如果沒有開具紅字，而是直接以現金進行返利的，不得稅前扣除；如果是實物進行折扣，實物需要視同銷售確認應稅收入。
3.新收入準則下售后折扣的實務案例
【案例2-2】a公司一家大型飲料企業，經銷商遍布全國，銷售模式采用的是平銷返利。
（1）在平時每月確認收入，根據返利政策以及經銷商歷史銷售業績和本年預計銷售業績等，合理估計本年返利的比例。比如，對經銷商b公司預計2020年的返利是10%。則，當向b銷售100萬貨物時：
借：銀行存款 113萬元
貸：主營業務收入 90萬
合同負債-b公司（返利） 10萬元
應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 13萬元
（2）假如在7月份，a生產廠家給經銷商暫時結算了一次返利。b公司在7月份實際收到了返利金額169.50萬元，以及等額的紅字專用發票。則a生產廠家的會計分錄：
借：合同負債-b公司（返利） 150萬元
貸：銀行存款 150萬元
應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） -19.50萬元
說明：沒有按規定開具紅字折讓發票的，不能沖減增值稅銷項稅額。
（3）假如年終12月31日，a公司會計人員重新按照實際銷售業績等核算了b公司的銷售返利，因為返利比例升高還需要補提11.30萬元（不含稅10萬元）。則需要補提做分錄：
借：主營業務收入 10萬（或者貸方紅字）
貸：合同負債-b公司（返利） 10萬元
（4）假如a公司2020年度年末的返利賬戶“合同負債”余額是6000萬元，是2020年度預提尚未實際支付的返利金額。
稅會差異分析：由于稅務處理時，需要全額確認應稅收入，在企業尚未實際支出和開具紅字折讓發票時，返利賬戶“合同負債”余額6000萬元，就是會計確認收入與稅務確認應稅收入的差異，在2021年5月31日前匯算清繳申報a公司2020年度企業所得稅時需要納稅調增。同時，由于2020年納稅申報時調增了，等到2021年實際發生后，在申報2021年度所得稅時則需要調減。
如果2021年度年末的返利余額是7000萬元，則表2-2-2中視同銷售數字就變成1000萬元（7000萬元-6000萬元）。
（四）銷售折讓的財稅處理與納稅調整
銷售折讓是指企業因售出商品質量不符合要求等原因而在售價上給予的減讓。企業將商品銷售給買方后，如買方發現商品在質量、規格等方面不符合要求，可能要求賣方在價格上給予一定的減讓。
1.會計處理
（1）舊收入準則的會計處理
《企業會計準則第14號–收入》（2006版）第八條規定，企業己經確認銷售商品收入的售出商品發生銷售折讓的，應當在發生時沖減當期銷售商品收入。銷售折讓屬于資產負債表日后事項的，適用《企業會計準則第29號–資產負債表日后事項》。
（2）新收入的會計處理
新收入準則中，刪除了2006版準則第八條的規定，沒有單獨對銷售折讓做出規定。
但是，我們可以依據新收入準則的其他條款規定來分析，然后按照原則做出會計處理。
銷售折讓也是另外一種形式的售后折扣，但與合同約定售后折扣明顯不同，銷售折讓一般不會在銷售合同中約定，但是通常會在合同中約定商品的質量標準、規格型號等。當發生質量、規格等方面不符合要求的，購買方也是有權利退貨，但是退貨可能給銷售方帶來更大損失，因此可以經過協商在售價上減讓。
對于上述的銷售折讓，可以視為是銷售退回條款的一種轉化形式。一方面可以按照新收入準則中“附有銷售退回條款的銷售”的會計處理規定，在確認銷售收入時，合理估計退貨率，同時進一步合理估計退貨率可以轉化為銷售折讓的占比。
因此，新收入準則雖然沒有對銷售折讓如何進行會計處理做出規定，但是我們可以按照上述分析做出會計處理。
2.稅務處理
（1）企業所得稅處理
《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）第一條第（五）款明確，企業因售出商品的質量不合格等原因而在售價上給的減讓屬于銷售折讓；企業因售出商品質量、品種不符合要求等原因而發生的退貨屬于銷售退回。企業已經確認銷售收入的售出商品發生銷售折讓和銷售退回，應當在發生當期沖減當期銷售商品收入。
（2）增值稅處理
銷售折讓，同樣適用《國家稅務總局關于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發票問題的通知》（國稅函[2006]1279號）規定。
3.新收入準則下銷售折讓的實務案例
【案例2-3】甲公司2020年10月銷售貨物一批，不含稅價1000萬元，稅額130萬元。合同約定，有質量問題可以在半年內包退包換。根據以往的歷史數據表明，大概提出退貨的占比是5%，但是其中的4%只要給予對方10%的降價基本上就可以同意不退貨。
2020年12月份：實際發生退貨0.5%；另外發生銷售折讓15萬元（不含稅），已經開具紅票并退款。
12月31日重新評估：退貨率不變；銷售折讓將減少10萬元（不含稅）。
假定該批貨物的成本為700萬元。
（1）確認銷售時的會計處理：
借：銀行存款等 1130萬元
貸：主營業務收入 950萬元
預計負債-應付退貨款 10萬元
合同負債-銷售折讓 40萬元
應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 130萬元
同時，結轉成本：
借：主營業務成本 693萬元
應收退貨成本 7萬元
貸：庫存商品 700萬元
（2）12月份發生實際退貨時的會計處理：
借：預計負債-應付退貨款 5萬元
貸：銀行存款 5.65萬元
應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） -0.65萬元
同時：
借：庫存商品 3.5萬元
貸：應收退貨成本 3.5萬元
（3）12月份實際發生銷售折讓的會計處理：
借：合同負債-銷售折讓 15萬元
貸：銀行存款 16.95萬元
應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） -1.95萬元
（4）12月31日重新評估銷售折讓時：
借：合同負債-銷售折讓 10萬元
貸：主營業務收入 10萬元
（4）稅會差異分析
會計處理年終賬面還有“預計負債-應付退貨款”5萬元，在沒有實際發生退貨前，稅務上不得沖減收入，因此該部分需要納稅調增。
會計處理年終賬面還有“合同負債-銷售折讓”15萬元（40-15-10），在沒有實際發生銷售折讓前，稅務上不得沖減收入，因此該部分需要納稅調增。
（5）納稅調整
同樣是“會計不確認收入，稅務處理需要確認收入”，因此還是應該通過“視同銷售”進行納稅調整，即需要填報《a105010視同銷售和房地產開發企業特定業務納稅調整明細表》，具體填報跟前面的“售后折扣”類似，不再贅述。
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